En doğru, En güncel bilginin adresi
trende

ÖZEL ESASLAR UYGULAMASI VE 37 NOLU TEBLİĞ BAĞLAMINDA ÖZEL ESASLARDAN ÇIKMA

ÖZEL ESASLAR UYGULAMASI VE 37 NOLU TEBLİĞ BAĞLAMINDA ÖZEL ESASLARDAN ÇIKMA

Fırat İNSEL

Vergi Müfettişi

 

Bilindiği üzere Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinin IV/E bö­lümünde mükelleflere iade edilecek KDV tutarının gerçek olup olmadığının tespit edilmesi amacıyla özel esaslara ilişkin düzenlemelere yer verilmiştir. Söz konusu tebliğ ile özel esaslar düzen­lemesinin amacı, özel esaslara alınma nedenleri ve sonuçları, vergi daireleri ve vergi incelemesine yetkili olanlarca yapılacak işlemler ve KDV iadesinde uygulanacak usul ve esaslar konuları kısaca açıklanmıştır.

İstisna edilmiş işlemler ile ilgili katma değer vergisi indirimi ve iadesine ilişkin yasal düzenleme 3065 sayılı KDV Kanunun 32. maddesinde yer almaktadır. Öte yandan aynı Kanunun 9 ve 29. Maddelerinde düzenlenen vergi sorumluluğu kapsamında tevkifat uygulamasından doğan işlemler ile indirimli vergi oranına tabi teslim ve hizmetler de vergi iadesinin konusunu oluşturmaktadır.

Mükelleflerin 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 9, 11/1-b, 11/1- c, 29/2, 32 ve geçici 17. maddeleri çerçevesinde talep ettikleri KDV iadeleri­nin gerçek olup olmadığının tespit edilmesi katma değer vergisi uygulama genel tebliğinde iade edilecek KDV tutarının gerçek olup olmadığının tespit edilmesi suretiyle, Hazine’ye intikal etmemiş ve/veya hayali olarak oluşturulmuş, gerçek bir yüklenime dayanmayan sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belgeye dayalı tutarların iadesini önlemeyi amaçlayan düzenlemeler yer almaktadır

Makalemizde Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğine ek olarak 37 nolu tebliğ ışığında özel esaslara ilişkin bir takım yeni düzenlemeler getirilmiş, ayrıca tebliğdeki konular

1-Özel Esaslarla Alakalı Kavramlar Ve Amacı

Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği’nin IV/E bölümünde Özel Esas­lar başlıklı hükümlerin düzenlenmesinin amacı, mükelleflerin Katma Değer Vergi­si iadelerinin doğruluğunu araştırmaktır. Böylece; hazineye intikal etmemiş veya hayali olarak oluşturulmuş, gerçek bir yüklenime dayanmayan tutarların KDV iade mekanizması kapsamında iadesini önlemeyi amaçlamaktadır.

Bu düzenlemeler ile mükelleflerin hem haklı iade taleplerinin temini sağ­lanmakta, hem de hiç yüklenilmediği halde sahte belge veya muhteviyatı iti­bariyle yanıltıcı belgeye dayalı olarak indirim hesaplarına alınarak indirim yoluyla giderilemediği için iadesi talep edilen KDV tutarlarının iadesinin ön­lenmesi sağlanmaktadır.

 

Olumlu Rapor

 KDV iade uygulamaları bakımından bir raporun olumlu rapor sayılabilmesi için, iade hakkı doğuran işlemin gerçekleştiği (beyan ko­nusu edildiği) döneme ait “Bu Döneme Ait İndirilecek KDV” tutarında sahte belge veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgeden kaynaklı herhangi bir in­dirimin olmaması gerekir.

İndirilecek KDV tutarlarının içerisinde sahte belge veya muhteviyatı iti­bariyle yanıltıcı belgeye dayalı indirim olmamakla beraber, sahte belge veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlendiğine ilişkin tespit içeren rapor olumlu rapor olarak değerlendirilmez.

Sadece vergi incelemesi yapılan dönemi takip eden döneme/dönemlere ait KDV beyanlarının düzeltilmesi amacıyla düzenlenen raporlar olumlu rapor olarak değerlendirilmez. (Maliye Bakanlığı, 2014)

Olumsuz Rapor

 Tebliğin IV/E/3 ve IV/E/4 bölümlerinde belirtilen hu­susları içeren ve iade taleplerinin genel esaslar yerine özel esaslara göre yerine getirilmesine neden olan rapordur. Tebliğin IV/E/3 ve IV/E/4 bölümlerinde haklarında sahte belge ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleme ve kullanma raporu bulunan mükellefler belirtilmiştir.

Mükellefler hakkında sahte belge veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenledikleri veya kullandıkları konusunda belirlemelerin yer aldığı, vergi ince­lemesine yetkili olanlarca düzenlenen tüm raporlar olumsuz rapor sayılır.

Hakkında sahte belge kullanmaya ilişkin düzenlenen raporda tarhiyat öne­rilmemesi bu raporun olumsuz rapor olma vasfını değiştirmez. Ancak, söz ko­nusu raporun olumsuz rapor sayılması için sahte olduğu tespit edilen belgeye dayalı KDV indiriminin reddedilmesi gerekir. Sahte belge tespiti olmaksızın, başka nedenlerle KDV indiriminin reddedilmesi amacıyla düzenlenen rapor­lar bu kapsamda değerlendirilmez. (Maliye Bakanlığı, 2014)

Belge Kavramı

 KDV Genel Uygulama Tebliği’nin 1.2. bölümünde “bu bö­lümde bahsi geçen belgeler, Tebliğin ilgili bölümlerinde belirtilen ve iadeye esas teşkil eden belgelerdir.” hükmüne yer verilmiştir. Bu belgelerin ise, üzerinde KDV gösterilen fatura ve benzeri belgeler ile iade hakkı doğuran işlemin niteliğine göre (gümrük beyannamesi, istisna belgesi, yatırım teşvik belgesi, kıymetli maden ara­ma ruhsatı gibi) iade için aranılan diğer belgeler olduğu belirtilmiştir.

İhracattan kaynaklı iade talep eden mükellef için gümrük çıkış beyanna­mesi, 3065 sayılı KDVK’ nın 13/d maddesi gereği iade talep eden mükellef için yatırım teşvik belgesi yukarıda belirtilen belge kapsamında olup, bunların sahte olarak düzenlenmesi özel esaslara göre işlem tesis edilmesini gerektirir.

Yukarıda belirtilen belgeler dışındaki belgelerin, sahte belge veya muhte­viyatı itibariyle yanıltıcı belge olarak düzenlendiklerine ve kullanıldıklarına yönelik belirlemeler nedeniyle mükelleflere özel esaslar uygulanmaz. Söz ko­nusu belgelerin 213 sayılı Vergi Usul Kanunu uyarınca düzenlenme, saklanma ve ibraz mecburiyeti bulunan belgeler kapsamında olması bu şekilde işlem tesisine engel teşkil etmez.

Proforma faturanın nihai faturalar ile gümrük beyannamelerine uyumsuz olarak düzenlenmesi, nihai faturaların veya gümrük beyannamelerinin gerçe­ğe aykırı olarak düzenlendiği tespit edilmedikçe özel esaslara göre işlem tesis edilmez.

Bu bölümde bahsi geçen belgeler, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu uyarın­ca düzenlenme, saklanma ve ibraz mecburiyeti bulunan belgeler değil KDV iadesi için gerekli belgelerdir. Örneğin, fatura Vergi Usul Kanunu uyarınca düzenlenme mecburiyeti bulunan bir vesika olsa da KDV indirimi dolayısıyla KDV iadesini etkilemiyorsa özel esaslar açısından belge kavramına girmez.

 

2-Özel Esaslara Tabi Mükellefler, Ortaklar, Kanu­ni Temsilciler

2-1- Haklarında Olumsuz Rapor veya Olumsuz Tespit Bulunan Mü­kellefler

Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği IV/E/1.3. ve 2015/1 sıra nu­maralı KDV İç Genelgesinin “B.KAPSAM” başlıklı bölümlerinde belirtildiği üzere özel esaslara tabi mükellefler genel olarak şunlardır:

“- 213 sayılı Kanunun (153/A) maddesi kapsamına giren mükellefler,

– Sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme fiiline iştirak eden mükellefler de dâhil olmak üzere sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme ya da kullanma konusunda haklarında “olumsuz rapor” veya “olumsuz tespit” bulunan mükellefler,

-Sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme konu­sunda haklarında “olumsuz rapor” veya “olumsuz tespit” bulunan mükellef­lerin raporun veya olumsuz tespitin ait olduğu dönemdeki ortakları, kanuni temsilcileri, bunların kurdukları veya ortak oldukları mükellefler ile kanuni temsilcisi oldukları mükellefler,

-Haklarında beyanname vermeme, defter ve belge ibraz etmeme ve adre­sinde bulunamama konusunda tespit bulunan mükellefler,

-Haklarında KDV yönünden ihtiyati tahakkuk veya ihtiyati haciz uygula­nan mükellefler.

Haklarında olumsuz rapor veya olumsuz tespit bulunanlardan mal/hizmet alan mükellefler.”

Kısaca belirtmek gerekirse haklarında olumsuz rapor veya olumsuz tes­pit bulunan mükellefler her şartta özel esaslara tabidir. Bununla beraber sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettiren mükelleflerin durumu özellik arz etmekte olup makalemizin deva­mında bu hususlar açıklanmıştır.

2-2. Sahte Belge Düzenlemek Amacıyla Mükellefiyet Tesis Ettiren Mü­kellefler

Hakkında sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği tespit edilen mükelleflerin özel esaslar kapsamında değerlendirileceği tabidir. Nitekim Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği’nin IV/E/2.1. bölü­münde:

213 sayılı Kanunun (153/A) maddesi kapsamına giren;

-Başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiğinin vergi incele­mesine yetkili olanlarca düzenlenen rapor ile tespit edilmesi ve mükellefiyet kaydının devamına gerek görülmediğinin raporda belirtilmesi üzerine işi bı­rakmış addolunan ve mükellefiyet kayıtları vergi dairesince terkin edilenler,

-Bu kapsamda yer alan serbest meslek erbabı, şahıs işletmelerinde işletme sahibi, adi ortaklıklarda ortaklardan her biri,

-Bu kapsamda yer alan ticaret şirketlerinde şirketin yanı sıra, kanuni tem­silcileri, yönetim kurulu üyeleri, şirket sermayesinin asgari (% 10)’una sahip olan gerçek veya tüzel kişiler ya da bunların asgari (% 10) ortağı olduğu veya yönetiminde bulundukları teşebbüsler,

-Bu kapsamda yer alan tüzel kişiliği olmayan teşekküllerde bunları ida­re edenler veya düzenlenen raporda fiillerin işlenmesinde bilfiil bulundukları tespit edilenler,

-Yukarıda yer alanların ortağı oldukları adi ortaklıklar, kanuni temsilcisi, yönetim kurulu üyesi, şirket sermayesinin asgari (% 10)’una sahip oldukları ticaret şirketleri veya idare ettikleri tüzel kişiliği olmayan teşekküller, mükellefiyetin terkin edildiği tarih itibarıyla özel esaslar kapsamına alına­cağı belirtilmiştir.

Ancak, bu kapsamda bir mükellefin özel esaslara alınabilmesi için mükel­lefin belirli bir dönem, yıl veya daha uzun zaman dilimi esas alınarak düzen­lemiş olduğu belgelerin tutar olarak asgari yarısından fazlasının sahte oldu­ğunun tespit edilmesi gerekmektedir. Örneğin; 2021 hesap dönemi içerisinde düzenlemiş olduğu 500.000,00-TL tutarındaki 150 adet faturanın 275.000,00- TL tutarındaki 60 adet faturanın sahte olduğunun tespit edilmesi halinde söz konusu mükellefin sahte fatura düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettir­diği kabul edilecek ve özel esaslara alınacaktır.

Mükellefin düzenlemiş olduğu belgelerin temin edilememiş olması halin­de, fatura dönemleri itibarıyla ticari bir işinin olup olmadığı, mükellefiyetle il­gili ödevlerini yerine getirip getirmediği, herhangi bir vergi ödeyip ödemediği gibi hususlar dikkate alınarak münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiğinin tespit edilmesi halinde, bu bölüme göre özel esaslar kapsamında işlem yapılması gerekmektedir. Örneğin; defter belge ib­raz yazısı tebliğ edilemediği için mükellefin gıyabında yapılan inceleme sonu­cu söz konusu mükellefin sahte fatura ticareti yapmak amacıyla kurulduğunun tespit edilmesi durumunda mükellef özel esaslara alınır.

213 sayılı Kanunun(153/A) maddesinin birinci fıkrasında sayılan haller dolayısıyla mükellefiyeti terkin edilenlerin bu fiillerine iştirak ettiği vergi in­celeme raporuyla tespit edilen 3568 sayılı Kanun kapsamında faaliyette bulu­nan meslek mensupları özel esaslar kapsamına alınırlar ve bu durum meslek mensubunun bağlı bulunduğu vergi dairesince temsil ettikleri tüm mükellef­lere bildirilir.

Sahte belge düzenlemenin yanı sıra gerçek mal ve hizmet satışı bulunan mükellefler, bu bölüm kapsamında değerlendirilmez. Bu mükellefler tespit edilen düzenledikleri sahte faturalardan hareketle sahte belge düzenleme fiili nedeniyle özel esaslara alınırlar.

2-3. Özel Esaslara Tabi Mükelleflere Mal/Hizmet Satan veya Bunlar­dan Mal/Hizmet Alan Mükellefler

Hakkında sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme ra­poru veya tespiti bulunduğu için özel esaslara tabi mükelleflerden mal ve/veya hizmet satın alanların kendileri hakkında herhangi bir olumsuzluk bulunmasa dahi iade taleplerinde özel esaslar uygulanır.

Haklarında KDV açısından ihtiyati tahakkuk ve ihtiyati haciz uygulanan mü­kelleflerden alım yapanlar özel esaslara tabi tutulmaz.

Kendileri hakkında herhangi bir olumsuz rapor ya da tespit bulunmayan mükelleflerin özel esaslara tabi mükelleflere mal tesliminde veya hizmet ifa­sında bulunması durumunda, bu mükelleflerin sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleyicisi olarak özel esaslara alınabilmesi için haklarında bu Tebliğin (IV/E/3.4), (IV/E/3.5), (IV/E/4.2) ve (IV/E/4.3) bö­lümlerinde belirtildiği şekilde bir rapor veya tespit bulunması gerekir.

Sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirenlere mal tesli­minde veya hizmet ifasında bulunan mükelleflerin sahte belge veya muhte­viyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleyicisi olarak özel esaslara alınabilme­si için haklarında Tebliğin (IV/E/3.4), (IV/E/3.5), (IV/E/4.2) ve (IV/E/4.3), bölümlerinde belirtildiği şekilde bir rapor veya tespit bulunması gerekir. Bu durumda bulunan mükellefler hakkında ise ilgili bölüme göre işlem yapılır.)

Bu açıklamalar doğrultusunda;

-Hakkında sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzen­leme raporu veya tespiti bulunan mükelleflerden mal/hizmet alan mükellefler özel esaslara tabi olurken,

-Hakkında sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanma raporu veya tespiti bulunan mükelleflerden mal/hizmet alan,

-Özel esaslara tabi mükelleflere mal/hizmet satan ve

-Sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirenlere mal/hizmet satan mükellefler özel esaslara tabi tutulmaz.

 2-4. Özel Esaslara Tabi Ortak ve Kanuni Temsilciler

Haklarında sahte belge veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzen­leme konusunda olumsuz rapor bulunan mükelleflerin raporun ait olduğu dö­nemdeki ortakları, kanuni temsilcileri ile haklarında “olumsuz rapor” veya  “olumsuz tespit” bulunan mükelleflerin iade taleplerinin bulunmaması; bun­lardan doğrudan mal ve/veya hizmet alan mükellefler ile bu kapsamdaki mü­kelleflerden haklarında “sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı bel­ge düzenleme olumsuz raporu” veya “sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme olumsuz tespiti” bulunanların raporun ait olduğu dönemdeki ortakları, kanuni temsilcilerinin iade taleplerinde özel esaslar uy­gulanmasına engel teşkil etmez.

Ayrıca, bu ortak ve kanuni temsilcilerin kurdukları veya ortak oldukları mükellefler ile kanuni temsilcisi oldukları mükelleflerin iade taleplerinde de özel esaslar uygulanır.

Örneğin, hakkında 2021 hesap döneminde sahte belge düzenlediği yönün­de rapor bulunan mükellef kurum X İnşaat Ltd. Şti.’ nin 2021 yılındaki ortak­ları ile bu ortakların ortağı oldukları Y Turizm Ltd. Şti. hakkında özel esaslar uygulanır.

Sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği için özel esaslara alınan mükelleflerin kanuni temsilcileri, yönetim kurulu üyeleri, şir­ket sermayesinin asgari %10’ una sahip olan gerçek veya tüzel kişiler ya da bunların asgari %10 ortağı olduğu veya yönetiminde bulundukları teşebbüsler de özel esaslar kapsamında değerlendirilir. Yine sahte belge düzenlemek ama­cıyla mükellefiyet tesisi ettiren tüzel kişiliği olmayan teşekküllerde bunları idare edenler veya düzenlenen raporda fillerin işlenmesinde bilfiil bulunduk­ları tespit edilenler özel esaslar kapsamındadır.

Haklarında sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullan­ma raporu bulunanların ortaklarının ve kanuni temsilcilerinin; kendilerinin, ortaklarının veya kanuni temsilcilerinin kurdukları veya ortağı olduğu mükel­leflerin; kendilerinin, ortaklarının veya kanuni temsilcilerinin kanuni temsilci­si olduğu mükelleflerin iade talepleri, kendileri hakkında olumsuz rapor veya tespit bulunmadıkça genel esaslara göre yerine getirildiğinden bunlara ilişkin bilgiler sisteme girilmez.

Ortak veya kanuni temsilcilerinin özel esaslara alınabilmesi için ortağı veya kanuni temsilcisi oldukları mükellef hakkında sahte veya muhteviya­tı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme raporu veya tespiti bulunması gerekir. Sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanma raporu veya olum­suz tespit olan mükellef ortakları ve kanuni temsilcileri hakkında özel esaslar uygulanmaz.

2-5 Özel Esaslara Tabi Olmayan Mükellefler

Aşağıdaki mükellefler hakkında özel esaslar uygulanmaz:

-5018 sayılı Kanun eki cetvellerde yer alan kamu kurum ve kuruluşları, il özel idareleri, köyler, belediyeler ve bunların teşkil ettikleri birlikler, döner sermayeli kuruluşlar, kanunla kurulan kamu kurum ve kuruluşları ile kanunla kurulan emekli ve yardım sandıkları,

– Sermayelerinin (%51) veya daha fazlası yukarıda sayılanlara ait mükel­lefler.

3.ÖZEL ESASLARA TABİ MÜKELLEFLERİN İADE TALEPLERİ

Özel esaslara tabi mükelleflerin iade taleplerinin yerine getirilmesindeki usul ve esasları hakkında olumsuz rapor ve olumsuz tespit bulunan mükellef­ler olarak iki başlık olarak ele alabiliriz. Zira her iki durumda da iade talepleri farklı usul ve esaslara tabidir.

3.1. Hakkında Olumsuz Rapor Bulunan Mükellefler

Hakkında olumsuz rapor bulunan mükelleflerin iade taleplerinin hangi usul ve esaslara tabi olacağı Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinin IV/E/6 bölümünde anlatılmıştır. Buna göre, söz konusu iade talepleri teminat gösterilmek veya vergi inceleme raporu düzenlenmek suretiyle yerine getiri­lecektir.

Tebliğin ilgili bölümlerinden anlaşılacağı üzere hakkında olumsuz rapor bulunan mükellefleri “sahte belge düzenleme veya kullanma” ve “muhteviya­tı itibariyle yanıltıcı belge düzenleme veya kullanma” nedeniyle düzenlenen olumsuz rapor olmak üzere iki ayrı başlıkta incelenebilir. Şöyle ki, düzenlen ve kullanılan belgelerin sahte belge veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge olması durumlarında teminat tutarları değişmektedir.

Haklarında sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzen­lediği veya kullandığı konusunda olumsuz rapor bulunanların iade talepleri,

– Sahte belge düzenleyenler için beş kat,

– Muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleyenler için ise dört kat

– Sahte belge kullanımında dört kat,

– Muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanımında ise üç kat,

teminat karşılığında yerine getirilir.

Haklarında sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzen­lediği veya kullandığı konusunda olumsuz rapor bulunanların raporun vergi dairesine intikal ettiği tarih itibarıyla henüz sonuçlandırılmamış iade talepleri dahil, bu tarihten sonraki iade taleplerini kapsamaktadır.

Teminat gösterilmemesi halinde iade talepleri, münhasıran vergi inceleme raporu sonucuna göre yerine getirilir. Raporun intikal ettiği tarihten önceki dönemler için alınan teminatlar da dâhil olmak üzere iade için alınan tüm teminatlar vergi inceleme raporu sonucuna göre çözülür.

3.2. Hakkında Olumsuz Tespit Bulunan Mükellefler

Haklarında sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenle­diği konusunda tespit bulunan mükelleflerin iade talepleri;

-Sahte belge düzenleme tespitinde dört kat,

-Muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme tespitinde ise üç kat, teminat karşılığında, teminat gösterilmemesi halinde münhasıran vergi in­celeme raporu sonucuna göre yerine getirilir. Raporun intikal ettiği tarihten önceki dönemler için alınan teminatlar da dâhil olmak üzere iade için alınan tüm teminatlar vergi inceleme raporu ile çözülür.

Haklarında sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullan­ma tespiti bulunan mükelleflerin iade talepleri, kendilerine yazılı olarak veri­len 15 günlük süre içerisinde belgenin gerçekliğini ve doğruluğunu Tebliğin (IV/E/5) bölümündeki açıklamalara göre ispat etmeleri kaydıyla genel esasla­ra göre yerine getirilir.

Belgenin gerçekliğini ve doğruluğunu ispat etmemekle birlikte, söz ko­nusu belgelerde yer alan KDV tutarlarını indirim ve iade hesabından çıkaran veya bu kısma sahte belge kullanma tespitlerinde üç kat, muhteviyatı itibarıy­la yanıltıcı belge kullanma tespitlerinde iki kat teminat gösteren mükelleflerin geri kalan iade talepleri genel esaslara göre sonuçlandırılır.

Teminat gösterilmemesi veya bu alışlara isabet eden kısmın indirim ve iade talebinden çıkarılmaması durumunda ise, iade talepleri vergi inceleme raporuna göre yapılır.

Hakkında olumsuz rapor ve olumsuz tespit bulunan mükelleflerin iade ta­leplerinde uyulacak usul ve esasları özetle tablo halinde gösterimi aşağıdaki gibidir: Sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği için özel esaslara alınan mükelleflerin iade talepleri vergi inceleme raporu sonucuna göre yerine getirilir.

3.3. Hakkında Olumsuz Rapor veya Tespit Bulunanlardan Doğrudan Mal/Hizmet Temin Eden Mükellefler

Kendileri hakkında herhangi bir olumsuzluk bulunmadığı halde doğrudan mal veya hizmet temin ettiği mükellefler hakkında sahte belge veya muhtevi­yatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme raporu veya tespiti bulunan mükellef­lere 15 gün içinde olumsuzluğu giderebilecekleri bildirilir. Verilen süre içeri­sinde belgenin gerçekliğini ve doğruluğunu KDV Genel Uygulama Tebliğinin IV/E/5 bölümündeki açıklamalara göre ispat eden mükelleflerin iade talepleri genel esaslara göre yerine getirilir. Söz konusu hususlar ispat edilmemekle beraber söz konusu alışlara isabet eden kısmın iade hesaplarından çıkarılması halinde iade talepleri genel esaslara göre yerine getirilir.

Kendileri hakkında olumsuz rapor veya tespit bulunmayan mükelleflerin iade taleplerinden,

-Sahte belge düzenleme raporu veya tespiti bulunan mükelleflerden yap­tıkları alışlara isabet eden kısma üç kat,

-Muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme raporu veya tespiti bulu­nan mükelleflerden yaptıkları alışlara isabet eden kısma iki kat teminat gös­termeleri kaydıyla, bu kısmın iadesi teminat karşılığında, kalan kısmın iadesi genel esaslara göre yerine getirilir. Teminat vergi inceleme raporu ile çözülür.

Burada dikkat edilmesi gereken husus özel esaslara alınan mükelleflerin sahte belge veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleme raporu veya tespiti bulunan mükellefler olmasıdır. Hakkında sahte belge veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanma raporu veya tespiti bulunan mükelleflerden mal/hizmet alan mükelleflerin iade talepleri genel esaslara göre yerine getiri­lecektir. Nitekim bu husus tebliğin ilgili bölümünde “Haklarında sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme tespiti dışında olumsuz tespit bulunanlardan alım yapan mükelleflerin, tespite ilişkin tarihten sonra herhangi bir belgeyi içermeyen iade talepleri, başka bir olumsuzluk olmaması kaydıyla genel esaslara göre yerine getirilir.” şeklinde hükme bağlanmıştır.

Sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme raporu veya tespiti bulunanlardan alımları bulunmakla birlikte, iadesi talep edilen KDV tutarları içerisinde bunlardan alımlara yönelik belge bulunmayanların iade talepleri, başka bir olumsuzluk olmaması kaydıyla genel esaslara göre yerine getirilir.

4-Genel Esaslara Dönüş

            4.1

Sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme olumsuz raporuyla özel esaslara tabi tutulan mükellefler, aşağıda sayılan şartlardan birisinin gerçekleşmesi halinde genel esaslara dönerler:

  1. a) Sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme fiiline ilişkin olarak düzenlenen raporlara dayanılarak yapılan tarhiyatın yargı kararları ile terkin edilmesi,
  2. b) Mükelleflerin sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme raporlarına dayanılarak yapılan tarhiyatları (kesilecek ceza ve hesaplanacak gecikme faizi dâhil) ödemeleri veya tamamına teminat göstermeleri ve yapılan inceleme sonucunda düzenlenen olumlu raporun vergi dairesi kayıtlarına intikal etmesi,
  3. c) Haklarında olumsuz rapor bulunan ve raporun ilgili olduğu dönemden sonraki dönemlerdeiade talebinde bulunmayan mükellefler için, düzenleme raporuna dayanılarak yapılan tarhiyatları (kesilecek ceza ve hesaplanacak gecikme faizi dâhil) ödemeleri veya tamamına teminat göstermeleri şartıyla, talepleri üzerine daha sonra yapılan inceleme sonucunda düzenlenen olumlu raporun vergi dairesi kayıtlarına intikal etmesi,

ç) Özel esaslar kapsamına alınılan dönemi takip eden vergilendirme döneminden itibaren bu süre içerisinde başka bir olumsuzluk olmaması kaydıyla (süre dolmadan önce yazılan olumsuz raporlarda en son raporun vergi dairesi kayıtlarına intikal ettiği tarihten itibaren), sahte belge düzenleme fiilinde beş yıl, muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme fiilinde dört yıl geçmesi.

Genel esaslara dönüşe ilişkin şartın gerçekleştiği tarih itibarıyla henüz sonuçlanmayanlar da dâhil KDV iade talepleri genel esaslara göre yerine getirilir. Yargı kararı sonucuna göre genel esaslara dönüşte, iade taleplerinde de yargı kararı doğrultusunda işlem yapılır.

Süre nedeniyle özel esaslardan çıkış, vergi dairesince resen uygulanır.

4.2

Sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanma olumsuz raporuyla özel esaslara tabi tutulan mükellefler, aşağıda sayılan şartlardan birisinin gerçekleşmesi halinde genel esaslara dönerler:

  1. a) Haklarında sahte belge kullanılmasına yönelik olumsuz rapor bulunan mükelleflerin söz konusu belgeleri indirim hesaplarından çıkarmak suretiyle beyanlarını düzeltmeleri,
  2. b) Kullanma raporları üzerine yapılan tarhiyatın yargı kararıyla terkin edilmesi,
  3. c) Sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanma raporlarında tarhı öngörülen vergi ve buna ilişkin olarak hesaplanacak gecikme faizi ile kesilmesi istenen cezanın ödenmesi veya bunların tamamı için teminat gösterilmesi,

ç) Özel esaslar kapsamına alınılan dönemi takip eden vergilendirme döneminden itibaren bu süre içerisinde başka bir olumsuzluk olmaması kaydıyla (süre dolmadan önce yazılan olumsuz raporlarda en son raporun vergi dairesi kayıtlarına intikal ettiği tarihten itibaren), sahte belge kullanma fiilinde dört yıl, muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanma fiilinde üç yıl geçmesi.

Genel esaslara dönüşe ilişkin şartın gerçekleştiği tarih itibarıyla henüz sonuçlanmayanlar da dâhil KDV iade talepleri genel esaslara göre yerine getirilir. Yargı kararı sonucuna göre genel esaslara dönüşte, iade taleplerinde de yargı kararı doğrultusunda işlem yapılır.

Süre nedeniyle özel esaslardan çıkış, vergi dairesince resen uygulanır.

4.3. 37 Seri Nolu Tebliğ Işığında Özel Esaslardan Çıkma

37 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ ile, 7326 Sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanun Kapsamında KDV Artırımında Bulunan mükelleflerin Özel Esaslardan çıkabilecekleri belirtilmiştir.

Buna göre;

Aralık/2020 ve öncesi vergilendirme dönemlerine ilişkin olarak;

— Sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanma olumsuz raporu ile

— Sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanma,

— Beyanname vermeme,

— Adresinde bulunamama,

— Defter ve belge ibraz etmeme,

Olumsuz tespitleri bulunan ve bu nedenle özel esaslara tabi olan mükelleflerden 2016, 2017, 2018, 2019 ve 2020 takvim yıllarında faaliyette bulundukları dönemlerin tamamına ilişkin olarak 7326 sayılı Kanunun 5 inci maddesi kapsamında KDV artırımında bulunanlar artırım tutarlarının tamamını ödedikleri tarihten itibaren özel esaslar kapsamından çıkarılır. Bu yıllardan herhangi birinde faaliyete başlanması halinde faaliyete başlanan yıl ve sonraki yıllar için; faaliyetin terk edilmesi halinde ise faaliyetin terk edildiği yıl ve önceki yıllar için artırımda bulunulması gerekmektedir.

Matrah artırımında bulunup ta taksit uygulamasından faydalanan mükellefler,  hesaplanan tutarların tamamı ile bir taksite ait tutarın %10’u kadar banka teminat mektubu (herhangi bir kısıtlayıcı şart taşımaması gerekmektedir), devlet tahvili veya hazine bonosu cinsinden teminat göstermeleri halinde taksitlerin tamamının ödenmesi beklenmeksizin genel esaslara dönüşleri sağlanır. Bu şekilde teminat gösteren mükelleflerin kanunun verdiği haktan daha fazla taksiti aksatmaları halinde, ödenmemiş taksitler muaccel hale gelir ve kalan borcun tamamı teminatın paraya dönüştürülmesi yoluyla tahsil edilir.

Mükelleflerin 2016, 2017, 2018, 2019 ve 2020 takvim yıllarında faaliyette bulundukları dönemlerin tamamına ilişkin olarak 7326 sayılı Kanunun 5 inci maddesi doğrultusunda Katma Değer Vergisi yönünden artırımında bulunarak özel esaslar kapsamından çıkarılmaları durumunda, artırımda bulunulan yıllar için yukarıda belirtilen olumsuzluklar kapsamında tekrar özel esaslara alınmazlar.

Önemli bir husus da, yukarıda belirtilenler dışındaki sebepler dolayısıyla haklarında özel esaslar uygulanan mükelleflerin KDV artırımında bulunmaları bunların genel esaslara dönüşlerini sağlamaz. Aynı şekilde yukarıda belirtilenler dışındaki sebepler dolayısıyla haklarında özel esaslar uygulanması gereken mükelleflerin KDV artırımında bulunmaları bunların özel esaslara tabi tutulmasını engellemez.

7326 sayılı kanun kapsamında KDV artırımında bulunmasına bağlı olarak özel esaslar kapsamından çıkarılan veya özel esaslar kapsamına alınmayan mükelleflerin iade taleplerinde, haklarında olumsuzluk bulunan mükelleflerden alımlarının bulunduğunun tespiti halinde;

— Sahte belge düzenleme raporu veya tespiti bulunan mükelleflerden yaptıkları alışlara isabet eden kısma üç kat,

— Muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme raporu veya tespiti bulunan mükelleflerden yaptıkları alışlara isabet eden kısma iki kat teminat göstermeleri kaydıyla, bu kısmın iadesi teminat karşılığında, kalan kısmın iadesi genel esaslara göre yerine getirilir. Teminat vergi inceleme raporu ile çözülür.

Kendileri hakkında herhangi bir olumsuzluk bulunmadığı halde doğrudan mal veya hizmet temin ettiği mükellefler hakkında sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme raporu veya tespiti bulunan mükelleflere 15 gün içinde olumsuzluğu giderebilecekleri bildirilir. Verilen süre içerisinde belgenin gerçekliğini ve doğruluğunu ispat eden veya söz konusu alışlara isabet eden kısmı iade hesaplarından çıkaran mükelleflerin iade talepleri genel esaslara göre sonuçlandırılır.

Sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme raporu veya tespiti bulunanlardan alımları bulunmakla birlikte, iadesi talep edilen KDV tutarları içerisinde bunlardan alımlara yönelik belge bulunmayanların iade talepleri, başka bir olumsuzluk olmaması kaydıyla genel esaslara göre yerine getirilir.

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 359 uncu maddesinin (b) fıkrasında yer alan defter, kayıt ve belgeleri yok etme veya defter sahifelerini yok ederek yerine başka yapraklar koyma veya hiç yaprak koymama veya belgelerin asıl veya suretlerini tamamen veya kısmen sahte olarak düzenleme fiillerinden hareketle yapılan vergi incelemesi devam eden mükelleflerin kanunda belirtilen süre ve öngörülen şekilde KDV artırımında bulunmaları durumunda, söz konusu vergi incelemesinin tamamlanmasına kadar bu artırımlara ilişkin olarak tahakkuk işlemlerinin bekletilmesi gerekmektedir. Bu durumda olan ve 2016, 2017, 2018, 2019 ve 2020 takvim yıllarında faaliyette bulundukları dönemlerin tamamına ilişkin KDV artırımında bulunmuş olan mükelleflerin genel esaslara dönüşleri, vergi incelemesinin ilgili maddede belirtilen sürede sonuçlandırılamaması veya yapılan vergi incelemesinde bu fiillerin varlığının tespit edilmemesi ve maddede öngörülen diğer şartların sağlanması durumunda, vergi artırımı sonucunda hesaplanan vergilerin ödenmesi veya taksit imkânından faydalanılacaksa yukarıda belirtildiği şekilde teminat gösterilmesi halinde yerine getirilir.

Özel esaslar kapsamında olmadığı halde KDV artırımında bulunmuş olan mükellefler, artırımda bulundukları yıllarda alım yaptıkları mükelleflerle ilgili olumsuzluklar için yapılacak tespitler dolayısıyla özel esaslar kapsamına alınmazlar. Ancak, bu mükellefler hakkında, artırımda bulunulan yıllar için sahte belge kullanma olumsuz tespiti yapılması halinde, sonraki döneme devreden KDV’ye ilişkin düzeltme işlemi neticesinde artırımda bulunulmayan bir yılda tarhiyat yapılması gerekiyorsa, mükellef özel esaslara alınmasa dahi düzeltme işlemi yapılacaktır.

7143 sayılı yapılandırma kanunu  kapsamında 2016 ve 2017 yılları için matrah artırımdan yararlanmış olanların genel esaslara dönüşünde, yararlanma koşullarının ihlal edilmemiş olması koşuluyla bu yıllar için yeniden artırımda bulunulması şartı aranmaz.

5-Sonuç

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunun 9, 11/1-b, 11/1-c, 29/2, 32 ve geçici 17. maddeleri çerçevesinde yapılacak KDV iadelerinde mükelleflerin özel esaslara tabi olup olmadığına dikkat edilmek suretiyle yerine getirilecek­tir. Bu şekilde mükelleflere iade edilecek KDV tutarlarının doğruluğu araştı­rılmakta, varsa haksız iade taleplerinin önüne geçilmektedir. Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin 7326 sayılı Kanun 31506 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe girmiştir. 7326 sayılı kanunla kamuya olan borçların yapılandırılarak ödenmesi, devam eden ihtilaflı işlemlerin sona erdirilmesi, matrah artırımı yoluyla inceleme ve tarhiyat risklerinin ortadan kaldırılması, işletme kayıtlarının düzeltilmesi gibi hususları kapsadığı görülmektedir. Kanun kapsamında, matrah artırımını tercih eden ve başvuruda bulunarak artırdıkları vergiyi ödeyen mükelleflerin bu başvurudan beklentileri, artırdıkları vergi türü ve dönemle ilgili olmak üzere herhangi bir şekilde vergi incelemesine ve tarhiyata muhatap olmamaktır. Ayrıca geçtiğimiz günlerde yayımlanan 37 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ  ile 7326 Sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanun Kapsamında KDV yönünden Artırımında Bulunan mükelleflerin Özel Esaslar çıkarılması mevzusu 7143 sayılı kanunla 20 Nolu Tebliğe benzer şekildedir.

 

 

 

 

Sorularınız için: davavergi@gmail.com

 

Yasal Uyarı: Yazılar tamamen yazarın kişisel görüşleri olup başka hiçbir kişi veya kurumu bağlamaz. Sitemizde yayınlanan yazılar telif hakları nedeniyle izin alınmaksızın ve atıf yapılmaksızın kullanılamaz. Yapılan atıflarda, MÜKELLEFHABER / www.davavergi.com adreslerinin belirtilmesi zorunludur.

 

 

 

 Kaynakça

— 7326 Sayılı Kanun

— 7326 Sayılı Kanun Genel Tebliği

— 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu

— KDV Uygulama Genel Tebliği

— 37 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ

Daha Fazla Bilgi Almak İçin Bizi Arayabilirsiniz:
WhatsApp chat