Mali Müşavirlerin Müteselsil Sorumluluğu
Danıştay 3. Daire Başkanlığı 2023/7490 E. , 2025/790 K.
“İçtihat Metni”
T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2023/7490
Karar No : 2025/790
Özet: Serbest muhasebecilik ve mali müşavirlik faaliyeti yürüten meslek mensubu olan davacının imzaladığı beyannamelerde yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını oluşturan belgelere uygun olmadığına dair bir saptama bulunmaması halinde ziyaa uğratılmış vergilerden sorumlu tutulamayacağı hk.
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Müdürlüğü/…
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacının, muhasebecilik hizmeti sunduğu …’un gerçek bir mal teslimi ve hizmet ifasına dayanmayan sahte fatura düzenleme eyleminden kaynaklanan vergi kaybından, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 227. maddesi uyarınca müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulduğu rapora istinaden 2017 yılının muhtelif dönemlerine ait kamu alacağının tahsili amacıyla adına müteselsil sorumlu sıfatıyla düzenlenen … tarih ve … ila … takip numaralı ödeme emirlerinin iptali istemine ilişkindir
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Serbest mali müşavir olan davacı vergi incelemesi yapma yetkisi olan kişiler arasında yer almadığından defter ve beyannamelere intikal ettirilen faturaların sahte olduğunu bilmesinin mümkün olmadığı, asıl mükellefle ilgili olarak yapılan inceleme sonucu yapılan tarhiyatın, faturaların üzerinde yazılı tutarlardan farklı tutarlarla kayıt ve beyanlara yansıtılması, beyannamelerle defter kayıtlarının uyumsuz olması gibi muhasebecilik faaliyeti ile ilgili hususlardan kaynaklanmadığı; dolayısıyla, meslek mensubunun müteselsilen sorumlu tutulması için gerekli yasal şartların mevcut olmadığı, Genel Tebliğle getirilen mesleki özen sorumluluğuna riayet edilmemesi nedeniyle davacının ”müteselsil sorumlu” sıfatıyla mesuliyetinin bulunduğun kabulünün ise Yasayla getirilen sorumluluğun kapsamının genişletilmesi anlamına geldiği ve bu durumun vergi ve cezaların kanuniliği ilkesine aykırı düştüğü gerekçesiyle ödeme emirleri iptal edilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davacı adına düzenlenen ödeme emirlerinde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’NİN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Serbest muhasebeci mali müşavir olan davacının beyannamelerini verdiği …’un sahte fatura düzenlemek suretiyle yol açtığı vergi kaybından müştereken ve müteselsilen sorumlu tutularak 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 227. maddesi uyarınca adına dava konusu ödeme emirlerinin düzenlendiği anlaşılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 227. maddesinde; Maliye Bakanlığının, vergi beyannamelerinin 3568 sayılı Kanun’a göre yetki almış serbest muhasebeci, serbest muhasebeci mali müşavir veya yeminli mali müşavirler tarafından da imzalanması mecburiyetini getirmeye, bu mecburiyeti beyanname çeşitleri, mükellef grupları ve faaliyet konuları itibarıyla ayrı ayrı uygulatmaya, bu uygulamalara ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkili olduğu belirtilmiş, aynı maddede beyannameyi imzalayan veya tasdik raporunu düzenleyen meslek mensuplarının, imzaladıkları beyannamelerde veya düzenledikleri tasdik raporlarında yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygun olmamasından dolayı ortaya çıkan vergi ziyaına bağlı olarak salınacak vergi, ceza ve gecikme faizlerinden mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulacağı kurala bağlanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Yukarıda değinilen yasal düzenleme uyarınca serbest muhasebecilik ve mali müşavirlik faaliyeti yürüten meslek mensubu olan davacının imzaladığı beyannamelerde yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını oluşturan belgelere uygun olmamasından dolayı ziyaa uğratılmış bir vergi bulunması halinde sorumlu olacağı dikkate alındığında, bu yönde bir saptama bulunmaksızın ziyaa uğratılan vergiden müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulması suretiyle düzenlenen dava konusu ödeme emirlerinin hukuka uygun olduğundan söz edilemeyeceğinden yazılı gerekçeyle iptaline ilişkin Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurusunun reddinde sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Vergi Dava Dairesi kararına yöneltilen TEMYİZ İSTEMİNİN REDDİNE,
2. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de ilgili Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın kararı veren ilk derece mahkemesine gönderilmesine, 20/02/2025 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
(X)-KARŞI OY
Serbest mali müşavir olan davacı tarafından, 23/01/2017-28/06/2017 tarihleri arasında muhasebecilik hizmetini ifa ettiği …’un 2016 ilâ 2018 yılları arasında düzenlemiş olduğu faturaların herhangi bir emtia teslimine yahut hizmet ifasına dayanmayan ve komisyon karşılığı düzenlenen sahte faturalar olduğundan bahisle sözü edilen mükellef adına re’sen salınan vergi ve kesilen cezaların tahsili amacıyla davacının hizmet verdiği dönem dikkate alınmak suretiyle adına müteselsil sorumlu sıfatıyla düzenlenen ödeme emirlerinin iptali istemiyle dava açılmış; Vergi Mahkemesince davanın kabulüne karar verilmiş; davalı idarenin istinaf başvurusu reddedilmiş; davalı idare bu kez temyiz isteminde bulunmuştur.
Anayasa’nın 141. maddesinin üçüncü fıkrasında, bütün mahkemelerin her türlü kararlarının gerekçeli olarak yazılacağı kurala bağlanmıştır.
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 24. maddesinde, kararlarda bulunacak hususlar sayılarak, kararlarda kararın dayandığı hukuki sebepler ile gerekçesinin yer almasının zorunlu olduğu kurala bağlanmış; aynı Kanun’un “Temyiz incelemesi üzerine verilecek kararlar” başlıklı 49. maddesinin (2) numaralı fıkrasında, temyiz incelemesi sonunda Danıştayın, usul hükümlerinin uygulanmasında kararı etkileyebilecek nitelikte hata veya eksikliklerin bulunması halinde kararı bozacağı hüküm altına alınmıştır.
Danıştay’ın kimi kararlarında işaret edildiği gibi, yargılama hukukunda, yargı (hüküm), uyuşmazlığı çözmekle görevli ve yetkili yargı yerinin, yargılama sürecinin sonunda ulaştığı sonuçtur. Yargı yerinin bu sonuca ulaşırken bir gerekçeye dayanması, Anayasa’nın 141. ve 2577 sayılı Kanun’un 24. maddeleri uyarınca zorunlu olup Anayasa’nın 36. maddesi ile Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesi’nin 6. maddesi bağlamında adil yargılanma hakkı kapsamında güvence altına alınan gerekçeli karar hakkının da bir gereğidir.
Hakimin, önüne gelen uyuşmazlıkla ilgili olarak saptadığı maddi olaylar ile verdiği hüküm arasındaki hukuki değerlendirme olarak tanımlanan gerekçe, aynı zamanda kararın hukuka uygunluğunun denetlenmesini de sağlar. Danıştay’a göre kararların birden fazla ve birbirinden farklı gerekçeye dayanması beraberinde kimi sakıncaları da doğurmaktadır; Kararda, hakimi uyuşmazlığın çözümünde tek başına yargıya götürmeye yeterli bir gerekçe gösterilmiş iken, farklı ikinci bir gerekçeye daha dayanılması, yargı yerinin ilk gerekçeye ve bu gerekçenin sonucu olan yargıya güvensizliğini gösterdiği gibi tarafların aralarındaki uyuşmazlığın adilane bir çözüme kavuşturulduğu konusundaki inançlarını da zedeleyecektir. Bu durum hukuki belirlilik ilkesine de aykırılık teşkil edecektir. Ayrıca birden fazla ve farklı gerekçeyle karar verilmesi, temyiz merciince, kararın ve dayanağı gerekçenin hukuka uygunluğunun denetiminin yapılmasını da güçleştirecektir. (Danıştay Dördüncü Daire 29/01/2019, E.2018/9125, K.2019/638; Yedinci Daire, 30/03/2006, E.2004/282, K.2006/1032; Vergi Dava Daireleri Kurulu, 13/10/2021, E.2020/68, K.2021/1308; 16/11/2022, E.2022/1278, 1284, K.2022/1421, 1422 sayılı kararları).
Bakılmakta olan davada yargılama sonucunda verilen kararda, “serbest muhasebeci ve mali müşavir olan davacı vergi incelemesi yapma yetkisi olan kişiler arasında yer almadığından defter ve beyannamelere intikal ettirilen faturaların sahte olduğunu bilmesinin mümkün olmadığı, asıl mükellefle ilgili olarak yapılan inceleme sonucu yapılan tarhiyatın, faturaların üzerinde yazılı tutarlardan farklı tutarlarla kayıt ve beyanlara yansıtılması, beyannamelerle defter kayıtlarının uyumsuz olması gibi muhasebecilik faaliyeti ile ilgili hususlardan kaynaklanmadığı dolayısıyla meslek mensubunun müteselsilen sorumlu tutulması için gerekli yasal şartların mevcut olmadığı” belirtildikten sonra “4. Sıra No’lu Vergi Beyannamelerinin Serbest Muhasebeci ve Serbest Muhasebeci ve Mali Müşavirlerce İmzalanması Hakkındaki Genel Tebliğinin ”Beyannameleri İmzalayacak Meslek mensupları ve Sorumlulukları” başlıklı IV. Bölümündeki açıklamalar, 3568 sayılı Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu ile getirilen sorumluluğun kapsamını genişlettiği, bu durumun vergi ve cezaların kanuniliği ilkesine aykırı düştüğü gerekçesiyle davacı adına müteselsil sorumlu sıfatıyla ödeme emri düzenlenmesinde hukuka uygunluk bulunmadığı” şeklinde ikinci ve farklı gerekçeye yer verilmek suretiyle davanın kabulüne karar verilmiştir. Davalı idarenin istinaf istemi de Vergi Dava Dairesince, Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu gerekçesiyle reddedilmiştir.
Bu durumda, yargılama kurallarına uygun düşmeyen ve kararı etkileyebilecek nitelikte birbirinden farklı ve birden fazla gerekçeye yer verilmek suretiyle dava konusu ödeme emirlerini iptal eden Mahkeme kararına yöneltilen istinaf başvurusunun reddi yolundaki kararda hukuka uygunluk bulunmadığından temyiz isteminin kabulü ile temyize konu kararın bozulması gerektiği görüşüyle, Daire kararına katılmıyorum.
(XX)-KARŞI OY :
3568 sayılı Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanununun 2. maddesinde mesleğin konusu, gerçek ve tüzelkişilere ait teşebbüs ve işletmelerin; genel kabul görmüş muhasebe prensipleri ve ilgili mevzuat hükümleri gereğince defterlerini tutmak, bilanço, kar-zarar tablosu ve beyannameleri ile diğer belgelerini düzenlemek ve benzeri işleri yapmak, muhasebe sistemlerini kurmak, geliştirmek, işletmecilik, muhasebe, finans, mali mevzuat ve bunların uygulamaları ile ilgili işlerini düzenlemek veya bu konularda müşavirlik yapmak, bu konularda belgelerine dayanılarak, inceleme, tahlil, denetim yapmak, mali tablo ve beyannamelerle ilgili konularda yazılı görüş vermek, rapor ve benzerlerini düzenlemek, tahkim, bilirkişilik ve benzeri işleri yapmak olarak belirtilmiş, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun mükerrer 227. maddesinde ise Maliye Bakanlığının; vergi beyannamelerinin 3568 sayılı Kanuna göre yetki almış serbest muhasebeci, serbest muhasebeci mali müşavir veya yeminli mali müşavirler tarafından da imzalanması mecburiyetini getirmeye, bu mecburiyeti beyanname çeşitleri, mükellef grupları ve faaliyet konuları itibarıyla ayrı ayrı uygulatmaya, bu uygulamalara ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkili olduğu belirtilmiştir. Aynı maddede, beyannameyi imzalayan veya tasdik raporunu düzenleyen meslek mensuplarının, imzaladıkları beyannamelerde veya düzenledikleri tasdik raporlarında yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygun olmamasından dolayı ortaya çıkan vergi ziyaına bağlı olarak salınacak vergi, ceza ve gecikme faizlerinden mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulacağı kurala bağlanmıştır.
Muhasebecilerin sorumluluklarının imzaladıkları beyannamelerde yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını oluşturan belgelere uygun olmamasından doğan, bir başka ifadeyle defter kayıt ve belgeleri ile beyannamelerin birbirleriyle tutarsız olmasından dolayı ortaya çıkan vergi ziyaına bağlı bir sorumluluk olduğu dolayısıyla davacının mesleki sorumluluğuna aykırı olarak yasal defterler olmaksızın imzaladığı beyannamelerle vergi ziyaına sebebiyet verdiği anlaşılan olayda davacı adına müşterek ve müteselsil sorumlu sıfatıyla düzenlenen ödeme emirleri ile takip edilmesinde hukuka aykırılık bulunmadığından temyiz isteminin kabulü ile Vergi Dava Dairesinin kararının bozulması gerektiği oyuyla Daire kararına katılmıyorum.
Makalelerimiz
- Vergi İncelemesi Nedir? Süreç Nasıl İşler?
- İndirimli Kurumlar Vergisi Uygulaması ve Özellikli Durumlar Nelerdir?
Dış Kaynaklar
İletişim Bilgileri
📞 Telefon: 0 (531) 681 43 58
📱 WhatsApp Hattı: 05316 814 358
📧 E‑posta: uzman@davavergi.com
Çalışma Saatlerimiz:
Hafta İçi: 09.00 – 20.00 |
